A través de la modificación al Anexo 3 de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2019, publicado el 21 de agosto de 2019 en el Diario Oficial de la Federación, la autoridad adiciona un par de Criterios No Vinculativos de las Disposiciones Fiscales, relativos al tratamiento fiscal de los ingresos obtenidos a través de plataformas de servicios de alojamiento como, por ejemplo, la empresa Airbnb, que es una de las más populares en este segmento.
Este tipo de plataformas conectan la oferta de alojamientos de “anfitriones” (propietarios de inmuebles) con la demanda que de estos servicios generan los “huéspedes”, ya sean particulares o turísticos.
A través de esta plataforma el anfitrión ofrece su inmueble a algún huésped sin restricciones mínimas de tiempo, por lo que puede los períodos de uso pueden variar desde una noche, hasta semanas.
El huésped paga al anfitrión por este servicio, y la plataforma digital se lleva una comisión.
El tipo de ingreso que el anfitrión obtiene ha sido objeto de diversas interpretaciones en cuanto a su tratamiento fiscal. Por una parte se puede considerar un ingreso por arrendamiento, ya que se está otorgando el uso o goce temporal de un inmueble, o bien, se puede considerar un ingreso por actividad empresarial, si es que éste fuera considerado un servicio de hospedaje.
Al respecto, con fecha 21 de agosto de 2019, el Servicio de Administración Tributaria (SAT) emite dos nuevos Criterios No Vinculativos a través de la modificación al Anexo 3 de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2019, mismos que a continuación se resumen:
41/ISR/NV. Servicios de hospedaje a través de plataformas tecnológicas. Se encuentran sujetos al pago de ISR
Se adiciona este criterio que establece que los servicios de personas denominadas “anfitriones” (dueños de inmuebles o representantes de ellos) que ofrecen a los huéspedes (usuarios de la plataforma, es decir, los clientes), son considerados actividades empresariales, y que por ellos deben pagarse los impuestos correspondientes.
El criterio señala como práctica indebida el que los prestadores de estos servicios no acumulen para fines del Impuesto sobre la Renta estos ingresos.
10/IVA/NV. Bienes inmuebles destinados a hospedaje, a través de plataformas tecnológicas
En el mismo sentido del criterio 41/ISR/NV, se establece que es una práctica fiscal indebida cuando se omita pagar el IVA correspondiente por las actividades de hospedaje ofrecidas a través de las plataformas tecnológicas.
De acuerdo con las razones vertidas en estos criterios, la autoridad asume que estos servicios son servicios de hospedaje, y por ende empresariales, por las siguientes razones:
- Conforme al artículo 2666 del Código Civil Federal, el contrato de hospedaje se da cuando alguno presta a otro el albergue mediante la retribución convenida, comprometiéndose o no, a proporcionar además otros servicios complementarios (alimentos y demás gastos que origine el hospedaje).
- El contrato de hospedaje puede ser tácito, como se estipula en el artículo 2667 del Código Civil Federal, aunque los anfitriones pueden solicitar que los huéspedes firmen un contrato.
- En el caso de las plataformas tecnológicas, el servicio de hospedaje se contrata por días determinados, la tarifa se paga por día y no se establece un plazo mínimo para que se otorgue el servicio.
Con base estas aseveraciones, la autoridad clasifica a este acto como un servicio de hospedaje y, por ende, con un tratamiento fiscal de actividad empresarial.
En su análisis la autoridad parece omitir que estos servicios también pueden tener la característica de arrendamiento, por las siguientes razones:
- De acuerdo con el Artículo 2398 del Código Civil Federal, hay arrendamiento cuando las dos partes contratantes se obligan recíprocamente, una, a conceder el uso o goce temporal de una cosa, y la otra, a pagar por ese uso o goce un precio cierto.
- El contrato de arrendamiento debe otorgarse por escrito, lo cual se da a través de la plataforma tecnológica.
- No hay un plazo mínimo requerido para celebrar un contrato de arrendamiento, puede ser desde un día hasta plazos mayores. Aunque en la práctica los arrendamientos se dan por períodos mensuales, no hay restricción legal en cuanto a plazos mínimos.
Como puede observarse, cualquiera de las dos actividades tiene cabida en este tipo de servicios mediante plataformas digitales.
De acuerdo con las definiciones del Código Civil antes citadas, la diferencia entre estos contratos es notoria dado que el hospedaje se refiere al albergue que se otorga dentro de un establecimiento, y el arrendamiento se refiere al uso o goce del bien en particular; es decir, el albergue conlleva un servicio en el que el bien no está necesariamente especificado, mientras que en el arrendamiento el bien está plenamente identificado y es, precisamente, el objeto del contrato.
Si se considera el caso de los servicios de un hotel, que son precisamente de hospedaje, el huésped contrata un servicio de determinadas noches en el hotel, pero no necesariamente especifica el número de cuarto. En este caso el hotel le asignará el cuarto que esté disponible según los términos de la oferta de servicio. Como puede verse, este contrato no versa sobre un bien en particular, sino sobre el servicio.
En el contrato de arrendamiento, el bien objeto del contrato está plenamente identificado. Si se piensa, por ejemplo, en el caso de la renta de un departamento, el inquilino está rentando el departamento que en específico el arrendador ha ofertado, y no se conformará con cualquier otro departamento o bien inmueble que el arrendador desee asignarle en ese momento, aunque sea de las mismas características.
Esta es la diferencia entre estos contratos.
Si se toma como ejemplo el contrato de servicios de la empresa Airbnb, se tiene que “los Servicios de Anfitrión pueden incluir la oferta de propiedades desocupadas o de otro tipo para su uso (‘Alojamientos’), actividades de uno o varios días en diversas categorías (“Experiencias”), acceso a eventos y lugares únicos (“Eventos”), así como toda una gama de demás servicios relacionados o no con el viaje”.
De lo anterior se desprende que el servicio que los anfitriones ofrecen a través de estas plataformas digitales puede variar desde un mero arrendamiento, hasta la proveeduría de servicios complementarios; sin embargo, en ambos casos, el bien en particular es el objeto del contrato, por lo que técnicamente este contrato se asimila más a uno de arrendamiento que uno de hospedaje.
Es importante ver, en cada caso en particular, los términos del servicio. Si el contrato incluye servicios más allá del mero arrendamiento del bien, entonces sí podría considerarse una actividad empresarial, pero no es procedente categorizar a todos los ingresos obtenidos a través de esta plataforma, como actividad empresarial.
No cabe duda que en cualquiera de los dos casos, los ingresos obtenidos por el “anfitrión” deben acumularse y pagar impuestos, pero es necesario identificar en qué régimen de la Ley del Impuesto sobre la Renta (ISR).
La principal diferencia entre una actividad empresarial y un régimen de arrendamiento, son las deducciones a las que se tiene derecho. En el Régimen de Arrendamiento el contribuyente tiene derecho a una deducción ciega del 35% de los ingresos sin necesidad de contar con comprobante fiscal, por lo que obligar a los contribuyentes a tratar estos ingresos en el Régimen de Actividades Empresariales, cuando no lo son, va en detrimento de la economía del contribuyente.
Se debe analizar cada caso en particular para identificar el tipo de actividad que se está realizando, pero no se debe generalizar el tratamiento por el riesgo de afectar la economía del contribuyente al aplicar un régimen fiscal menos favorable, siendo que existe uno que es legal, que es aplicable y que ofrece mayores beneficios económicos.
El pronunciamiento de la autoridad en el sentido de que el tratamiento aplicable es el del Régimen de Actividad Empresarial, cuando existen casos que jurídicamente se ubican en el Régimen de Arrendamiento, puede ocasionar inseguridad jurídica sobre algo que está plenamente identificado en ley, por lo que es una práctica que debería evitarse.
